Pusta faktura wystawiona przez nieuczciwego pracownika – ważny wyrok TSUE

Pracownik, który wykorzystał dane swojego pracodawcy bez jego wiedzy i zgody, aby wystawić tzw. pustą fakturę, musi zapłacić wykazany na niej VAT. W sytuacji, kiedy pracownik podatnika wystawił fałszywą fakturę, posługując się tożsamością pracodawcy oraz bez jego zgody i wiedzy, osobą odpowiedzialną za podatek VAT wykazany na fałszywych fakturach jest ten pracownik, a nie podatnik będący jego pracodawcą – wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 stycznia 2024 r., sygn. C-442/22. Wyjątek stanowić mogą sytuacje, gdy podatnik nie dochował należytej staranności w nadzorze nad nieuczciwym pracownikiem.

Przepisy, których dotyczył wyrok TSUE

Wyrok dotyczył sprawy polskiego podatnika, wskutek pytania zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 26 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 1212/18 i dotyczył art. 203 unijnej dyrektywy VAT, zgodnie z którym każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT. W polskiej ustawie o podatku od towarów i usług jego odpowiednikiem jest art. 108, z którego wynika, że w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Sytuacja jest problematyczna, kiedy na fikcyjnej fakturze znalazły się dane podatnika, lecz bez jego wiedzy i zgody, bo fakturę wystawił pracownik, który wszedł w kontakty z przestępcami. Pojawia się wówczas pytanie, kto powinien zapłacić podatek od towarów i usług:  nieświadomy pracodawca, czy nieuczciwy podwładny, który uczestniczy w procederze wyłudzania podatku przez inny podmiot?

Niekorzystne wyroki sądów administracyjnych

Polskie sądy administracyjne przez lata zgadzały się ze stanowiskiem organów podatkowych, że nawet jeśli oszustem okazał się pracownik, to i tak VAT z „pustej faktury” powinien zapłacić podmiot zatrudniający, będący podatnikiem, niezależnie od tego, czy wiedział o oszustwie. To on bowiem ponosi odpowiedzialność za to, co dzieje się w jego firmie i za ustanowiony system nadzoru nad pracownikami. Potwierdzały to wyroki NSA m.in. z 10 kwietnia 2013 r. (I FSK 362/12), z 24 października 2014 r. (I FSK 1717/13) i z 31 stycznia 2018 r. (I FSK 444/16).

Ze względu jednak na pojawiające się wątpliwości NSA zdecydował się skierować zapytania do  Trybunału Sprawiedliwości UE.

Stan faktyczny sprawy

Spółka wystawiła w okresie od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. ok. 1 700 fałszywych faktur, które nie zostały zewidencjonowane w rejestrze sprzedaży, a wykazany na nich podatek od towarów i usług nigdy nie został zapłacony.

W wyniku wewnętrznej kontroli spółka wykryła, że faktury były wystawiane przez nieuczciwą pracownicę, działającą w porozumieniu z pracownikami stacji paliw, którzy zbierali paragony fiskalne pozostawione przez klientów i wystawiali do nich faktury dające prawo do odliczeń podatkowych.

Opisany proceder został zakończony nowelizacją przepisów ustawy VAT z 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1520), która wprowadziła w 2020 r. obowiązek wykazywania NIP przedsiębiorcy na paragonie do którego jest następnie wystawiana faktura VAT dla tego przedsiębiorcy.

Wobec nieuczciwej pracownicy zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe. Niezależnie od tego organ podatkowy domagał się od spółki zapłaty podatku wykazanego na fakturach, na podstawie art. 108 ustawy o VAT.

Ze stanowiskiem organu podatkowego zgodził się WSA w Lublinie. Wątpliwości nabrał natomiast NSA i dlatego skierował pytanie do TSUE. Spytał również, czy odpowiedź na pytanie, kto powinien zapłacić VAT z „pustej faktury” (pracownik czy pracodawca), może zależeć od „braku należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem”.

Opinia Rzecznika Generalnego

Zgodnie z opinią Rzecznika Generalnego, jeżeli fałszywe faktury wystawiał nieuczciwy pracownik, bez wiedzy i zgody pracodawcy, to musi on zapłacić VAT z fałszywych faktur z wyjątkiem sytuacji kiedy spółka nie dochowała odpowiedniego nadzoru nad załogą.

Spółce nie można zarzucić winy związanej z wyborem podwładnego i nadzorem nad nim, jeśli przestępcza działalność pracownika nie miała bezpośredniego związku z jego stanowiskiem pracy, nie istnieją konkretne przesłanki do pełnienia szczególnego nadzoru i w wewnętrznym systemie księgowym nie wykazano wcześniejszych nieprawidłowości.

Korzystny wyrok TSUE

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 30 stycznia 2024 r. zwrócił uwagę na to, że w art. 203 dyrektywy jest mowa o „każdej osobie”, która wykazuje VAT na fakturze. Adresatem tego przepisu nie jest więc tylko podatnik, ale może być nim również osoba fizyczna niebędąca podatnikiem.

Zdaniem TSUE sprzeczne z brzmieniem art. 203 byłoby to, gdyby podatek z fałszywej faktury musiał zapłacić przedsiębiorca, którego dane zostały użyte do wystawiania fałszywej faktury bez jego wiedzy i zgody, gdy fiskus zna tożsamość osoby, która dopuściła się oszustwa.

TSUE podkreślił jednak, że aby uniknąć odpowiedzialności na podstawie art. 203 dyrektywy, pracodawca musi działać w dobrej wierze. To oznacza, że powinien dochować należytej staranności, rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań pracownika. O spełnieniu tego wymaganego warunku należytej staranności decydują co do zasady sądy krajowe analizując konkretny stan faktyczny. Jeżeli pracodawca wiedział o działaniach swojego pracownika i nie interweniował, mimo że miał taką możliwość, to spółka może być uznana za wystawcę faktury w rozumieniu art. 203 unijnej dyrektywy VAT.

Ewa Stolarczyk, ABAK S.A.